Vahit Yaşar AKIN

Gelir Uzmanı
yasarakin@guyad.org

VERGİ HUKUKUNDA  TAHAKKUK(TARH) ZAMANAŞIMI VE TAHSİL ZAMANAŞIMI

I.GİRİŞ

               Vergi hukukunda zamanaşımı; süre geçmesi suretiyle vergi alacağının ortadan kalkmasını ifade eder.

               Vergi hukukunda tahakkuk(tarh) zamanaşımı ve tahsil zamanaşımı olmak üzere 2 çeşit zamanaşımı söz konusudur.Bunlardan tahakkuk(tarh) zamanaşımı 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda; tahsil zamanaşımı ise, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da düzenlenmiştir.

                Zamanaşımı, mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder.

                Zamanaşımı, vergi alacağını ortadan kaldıran nedenlerden birisidir.

                Vergi hukukunda zamanaşımı, özel hukukundaki hak düşürücü sürelere benzetilebilir.

      Vergi hukukunda zamanaşımı kurumunun kabul edilmesinin nedeni Genel Hukukta olduğu gibi kamu yararı düşüncesine dayanmaktadır.Devletin vergiden doğan alacağını uzun bir süre sonra istemesi hem vergi idaresi hem de mükellef yönünden sorunlar yaratmaktadır.İdare kanıt yönünden güçlüklerle karşılaşabileceği gibi takip ve tahsil yönünden de uzun süre belirsizlik içinde kalmaları ve bazı defter ve belgeleri saklama durumunda olmaları önemli olumsuzluklara yol açabilecektir.Zamanaşımı bu olumsuzlukları büyük ölçüde önleyebilir.

      Zamanaşımının bu olumlu yönü yanında olumsuz bazı yönleri de vardır.Borcunu düzenli ödemeyen mükellefler yönünden adalet ve eşitlik ilkelerini zedeleyebileceği gibi vergi yükümlülerini kaçakçılığa da yöneltebilir.Bu olumsuzluklara karşın olumlu yönleri ağır bastığı için zamanaşımı vergi sistemine girmiştir.

II.TAHAKKUK(TARH) ZAMANAŞIMI

              Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından itibaren başlayarak 5 yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler tahakkuk zamanaşımına uğrar.(md.114)

              Örneğin 2003 yılında elde edilen bir gelirin vergisinin zamanaşımına uğraması için, 2004 takvim yılının 1 Ocak tarihinden 2008 yılının 31 Aralık tarihine kadar tarh ve mükellefe tebliğ edilmemiş olması gerekir.

               KDV’de zamanaşımı, vergi alacağı mal teslimi veya hizmetin yapılmasıyla doğduğu için  bu yılı izleyen yılın başından itibaren başlar.

              Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur.Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder.

     Şarta bağlı istisna veya muafiyet uygulamaları sonucu kısmen veya tamamen alınmayan vergilere ilişkin zamanaşımı süresi, istisna veya muafiyet şartlarının ihlâl edildiği tarihi takip eden takvim yılı başından itibaren başlar.

                 Damga vergisine tabi olup vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde mezkûr evraka ait vergi alacağı yeniden doğar.

         1.Zamanaşımını Durduran Haller:

             Zamanaşımı kurumu mükellefin yararına sonuçlar doğurduğundan, vergi alacaklısının da yararının gözetilmesi ve böylece bir dengenin sağlanması amacıyla vergi hukukunda zamanaşımını durduran ve kesen hallere yer verilmiştir.

              Aşağıdaki hallerde zamanaşımı işlememekte ve durmaktadır;

              a)Takdir komisyonuna başvurma,

              b)Mücbir sebep hali(Bu durumda, tarh zamanaşımı işlemeyen süreler kadar uzamaktadır (VUK, m. 15/1).

              c)Mükellefle vergi/ceza ihbarnamesi tebliği,

             d)Vergi dairelerinin takdir komisyonu kararlarına karşı dava açmaları(Kanunlarda bu konuda bir hüküm olmayıp, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu, bu durumda zamanaşımının durması gerektiğini kabul etmiştir .)

              213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda sadece tahakkuk zamanaşımının  durmasından ve tahakkuk zamanaşımını durduran hallerden bahsedilmiş olup, tahakkuk zamanaşımın kesilmesinden söz edilmemiştir.   

          2.Cezalarda Zamanaşımı :

              Ceza kesmede zamanaşımı da (VUK, m. 374) tahakkuk(tarh) kapsamında yer almaktadır. Buna göre,

             -Vergi ziyaı cezasında, cezanın bağlı olduğu vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın birinci gününden başlayarak 5 yıl,

             -Özel usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak 5 yıl,

            - Usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak 2 yıl,

olarak belirlenmiştir. Ancak, vergi ziyaı ile usulsüzlüğün birleşmesi halinde, ceza, vergi ziyaı cezasının zamanaşımı süresi içinde(5 yıl) kesilir.

         3. Düzeltmede Zamanaşımı;

             Vergi Usul Kanunu’nun 114. maddesinde belirtilen 5 yıllık zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hataları düzeltilemez.Şu kadar ki, düzeltme zamanaşımı süresi:

  a)Zamanaşımı  süresinin son yılı içinde tarh ve tebliğ edilen vergilerde hatanın yapıldığı,

  b) İlan yolu ile tebliğ edilip vergi mahkemesinde dava konusu yapılmaksızın tahakkuk eden vergilerde mükellefe ödeme emrinin tebliğ edildiği;

  c) İhbarname ve ödeme emri ilan yoluyla tebliğ edilen vergilerde 6183 sayılı Kanuna göre hacizin yapıldığı;

             tarihten başlayarak 1 yıldan aşağı olamaz.

          4.Tahakkuk Zamanaşımında Özel Hükümler :

          Vergi Usul Kanunu’nda yer alan tahakkuk(tarh) zamanaşımı ile ilgili hükümler, bazı vergilerin kendi özel kanunlarındaki aksi yöndeki hükümler nedeniyle, bu vergiler bakımından ya geçerli değildir yada farklı şekilde uygulanmaktadır. Bu vergiler, Motorlu Taşıtlar Vergisi, Veraset ve İntikal Vergisi, Emlak Vergisi ile Damga Vergisidir.

            a)Motorlu Taşıtlar Vergisinde Tahakkuk Zamanaşımı:

          Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu’nun 9. maddesi uyarınca, Motorlu Taşıtlar Vergisi, taşıtların kayıt ve tescilinin yapıldığı yerin vergi dairesi tarafından her yıl Ocak ayının başında yıllık olarak tahakkuk ettirilmiş sayılır. Bu hüküm dolayısıyla, motorlu taşıtlar vergisinde tahakkuk zamanaşımı söz konusu olmamaktadır.

           b)Veraset ve İntikal Vergisinde Tahakkuk Zamanaşımı

          Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu’nun 20/b maddesi hükmü uyarınca, Veraset ve İntikal Vergisi mükellefiyeti, verilen beyannamede gösterilmeyen mallar ile beyanname verilmeyen hallerde, intikal eden malların idarece tespit olunduğu tarihte başlamaktadır. Bu durumda, Veraset ve İntikal Vergisinde zamanaşımı süresi, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden takvim yılının başından itibaren başlamamakta, sürenin başlangıcı idarenin intikali öğrenmesine bağlanmaktadır.

              c)Emlak Vergisinde Tahakkuk Zamanaşımı :

          Emlâk Vergisi Kanunu’nun 40. maddesi uyarınca, bildirim dışı kalan bina ve arazinin vergi ve cezalarında zamanaşımı, bu bina ve arazinin bildirim dışı bırakıldığının idarece öğrenildiği tarihi takip eden yılın başından itibaren başlamaktadır. Burada da Veraset ve İntikal Vergisindeki duruma benzer bir durum söz konusu olup, zamanaşımı süresinin başlaması idarenin öğrenmesine bağlanmıştır.

             d)Damga Vergisinde Tahakkuk Zamanaşımı:

             Damga Vergisinde zamanaşımı ile ilgili özel hüküm, Vergi Usul Kanunu’nun 114/4. maddesinde yer almaktadır. Buna göre, Damga vergisine tabi olup vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde, o evraka ait vergi alacağı yeniden doğar.

             Bu özellik gösteren durumlardan anlaşılacağı üzere; Veraset ve İntikal Vergisi ile Emlak Vergisinde, idarenin beyanname verilmediğinden haberdar olmaması durumunda zamanaşımı sonsuza kadar uzamış olmaktadır.

III.TAHSİL ZAMANAŞIMI

Amme alacağı, vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar. Para cezalarına ait özel kanunlardaki zamanaşımı hükümleri saklıdır.(md.102)

Verginin vadesi, o verginin ödeme süresinin son gününü ifade etmektedir.(VUK md.111/2, AATUHK md.37/3)

Zamanaşımından sonra mükellefin rızaen yapacağı ödemeler kabul olunur.

           Örneğin 2004 yılı gelirleriyle ilgili 2005 yılının Mart ayımda ödenmesi gereken Gelir Vergisi 1.taksidinin ödenmemesi durumunda, bu borçla ilgili zamanaşımı 2005 takvim yılının başından itibaren işlemeye başlayacak ve 31.12.2010 tarihinde sona erecektir.

            1.Tahsil Zamanaşımını Kesen Haller:

           6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun’un 103.maddesine göre zamanaşımını kesen haller şunlardır;

           a) Ödeme,

           b) Haciz tatbiki(Haciz uygulanması),

           c) Cebren tahsil ve takip muameleleri sonucunda yapılan her çeşit tahsilat,

           d) Ödeme emri tebliği,

           e) Mal bildirimi, mal edinme ve mal artmalarının bildirilmesi,

           f) Yukarıdaki 5 sırada gösterilen muamelelerden herhangi birinin kefile veya yabancı şahıs ve kurumlar mümessillerine tatbiki veya bunlar tarafından yapılması,

           g) İhtilaflı amme alacaklarında yargı mercilerince bozma kararı verilmesi,

           h) Amme alacağının teminata bağlanması,

           ı) Yargı mercilerince yürütmenin durdurulmasına karar verilmesi,

           i) İki amme idaresi arasında mevcut bir borç için alacaklı amme idaresi tarafından borçlu amme idaresine borcun ödenmesi için yazı ile müracaat edilmesi,

          j)Amme alacağının özel kanunlara göre ödenmek üzere müracaatta bulunulması ve/veya ödeme planına bağlanması.,

Kesilmenin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren zamanaşımı yeniden işlemeye başlar. Zamanaşımının bir bozma kararıyla kesilmesi halinde zamanaşımı başlangıcı yeni vade gününün rastladığı; amme alacağının teminata bağlanması veya icranın kaza mercilerince durdurulması hallerinde zamanaşımı başlangıcı teminatın kalktığı ve durma süresinin sona erdiği tarihin rastladığı; takvim yılını takip eden takvim yılının ilk günüdür.

          2.Tahsil Zamanaşımını Durduran Haller(Zamanaşımının İşlememesi Halleri) :

          6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun’un 104.maddesine göre zamanaşımını durduran haller şunlardır;

          a)Borçlunun yabancı memlekette bulunması,

          b)Borçlunun hileli(dolanlı) iflas etmesi,

          c)Borçlunun terekenin tasfiyesi dolayısıyla hakkında takibat yapılmasına imkan bulunmaması,

         Bu hallerin devamı süresince zamanaşımı işlemez, durur. Bu hallerin sebeplerinin kalktığı günün bitmesinden itibaren başlar ve kaldığı yerden işlemeye devam eder.

IV.ZAMANAŞIMININ HUKUKİ SONUÇLARI :

           Tahsil zamanaşımına uğrayan amme alacağı Borçlar Kanunu hükümlerine göre tabii(eksik, doğal) borç haline gelir.Bu borçlarda bir borç vardır ve  borçlu tarafından kendi isteği ile yerine getirilirse, ifa geçerlidir. Vergi dairesi de rızaen yapılan bu ödemeyi kabul eder.Bu borçlar, alacaklı tarafından talep ve dava edilemeyen borçlardır. 

           Borçlar Kanunu’nda yer alan eksik borçlar şunlardır;                 

  a) Kumar ve bahisten doğan borçlar

   b) Evlenme tellallığından doğan borçlar

            c) Zamanaşımına uğramış borçlar

            d) Ahlaki ödevlerden doğan borçlar

          Tahakkuk zamanaşımına uğrayan vergi borçlarının akıbetinin ne olacağı konusunda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda herhangi bir hüküm yer almamıştır. Ancak bu konuda da uygulamada mükellefin istemesi halinde, vergi idaresi tahakkuk fişi üzerine “yükümlünün rızası üzerine tahakkuk verilmiştir.” ibaresini koyarak bu vergiyi tahsil etmektedir.

         Tahakkuk zamanaşımı süresinin dolmasından sonra, alacaklı vergi dairesinin vergiyi tarh ve tebliğ etme, bir başka deyişle, tahakkuk ettirme yetkisi ortadan kalkmış olur. Zamanaşımından sonra, mükellefe ihbarname veya ödeme emri tebliğ edilemez, vergi incelemesi yapılamaz(VUK, m. 138/2).Zamanaşımı süresi dolduktan sonra, ancak, mükellefin isteğe bağlı olarak yaptığı başvurusu dikkate alınır.